El artículo 103 del Estatuto Tributario define las rentas de trabajo así: se consideran rentas exclusivas de trabajo aquellas obtenidas por personas naturales por concepto de salarios, comisiones, prestaciones sociales, viáticos, gastos de representación, honorarios, emolumentos eclesiásticos, compensaciones recibidas por el trabajo asociado cooperativo y, en general, las compensaciones por servicios personales.
De acuerdo con esta definición, cualquier compensación por un servicio personal es una renta de trabajo, provenga o no de una relación laboral. Por esta clasificación, el formulario 210 se divide en la primera parte de la cédula general de la siguiente manera:
Lo anterior es el inicio de la historia;
ahora sigue el desarrollo. La renta de trabajo que proviene de una relación
laboral se depurará siempre en la primera columna, es decir, en los renglones
32 al 40 del formulario 210. Por su parte, las rentas de trabajo que no
provienen de una relación laboral, en principio, se depuran en los renglones
del 43 al 52 y, de manera opcional, cuando el contribuyente lo decida por
conveniencia, podrá depurar su renta en los renglones del 32 al 40.
Si observas la imagen del formulario 210, en la primera columna no encuentras costos y deducciones; estos, en rentas de trabajo, son exclusivos para las que no provienen de una relación laboral. Esto tiene mucho sentido. Un contador público sin relación laboral, por ejemplo, requiere de asistentes, oficina, servicios públicos, papelería, matrícula profesional, etc.
Es posible que pienses que un asalariado
también tiene “costos” ya que necesita vestirse, alimentarse, divertirse, pagar
vivienda, etc., y sí, es cierto. Para cubrir estos conceptos, la norma fiscal
creó en el numeral 10 del artículo 206 del ET una renta exenta así: el
veinticinco por ciento (25%) del valor total de los pagos laborales, limitada
mensualmente a doscientas cuarenta (240) UVT.
Un resumen de lo dicho hasta aquí podría ser
el siguiente: Las rentas de trabajo son cualquier compensación de servicios
personales, y estas se pueden dar de dos formas:
- En una relación laboral: con derecho a una renta
exenta del 25% y sin ninguna posibilidad de tomar costos.
- Las que no provienen de una relación laboral: con la posibilidad de
depurar los costos sin la renta exenta del 25%.
Luego de ese resumen, continuemos con el
desenlace. Existe la posibilidad para las rentas de trabajo que no provienen de
una relación laboral de depurar su renta (base), renunciando a los costos para
tomar el 25% de renta exenta que es propio de las rentas de trabajo laborales.
Veamos esto con un ejemplo: James Rodríguez es contador público. Durante el año 2023, recibió honorarios por $40.000.000, pagó $4.000.000 en arriendo, $1.000.000 en servicios públicos, $300.000 en papelería, $2.800.000 en su seguridad social como independiente y $190.000 en un curso de renta de Impuestos con Botas.
Veamos cómo se vería cada opción en el
formulario 210:
Observe cómo, inicialmente, la renta de trabajo
que proviene de una relación laboral se depura en la segunda columna con sus
costos y luego, renunciando a sus costos, podría pasar a la primera columna
para depurarse con la renta exenta del 25% del numeral 10 del artículo 206 del
Estatuto Tributario.
La pregunta para cerrar esta primera parte de
la historia es: ¿puede hacer esto cuando quiera o existe algún requisito? Esta
respuesta cambió para el periodo gravable 2023. Para evidenciar el cambio,
respondamos primero con la norma que estuvo vigente para el 2022: No, no puede
hacerlo cuando quiera. Necesita cumplir con la siguiente condición que
encontramos en el parágrafo 5 del artículo 206 del Estatuto Tributario: La
exención prevista en el numeral 10 también procede en relación con los
honorarios percibidos por personas naturales que presten servicios y que
contraten o vinculen por un término inferior a noventa (90) días continuos o
discontinuos a menos de dos (2) trabajadores o contratistas asociados a la
actividad.
De acuerdo con lo anterior, hasta el 2022,
una renta de trabajo que no provenía de una relación laboral solo podría haber
renunciado a costos y tomado el 25% de renta exenta (Opción 1) si: i). No
contrató o vinculó a ningún trabajador o contratista a la actividad. ii).
Vinculó al menos a un trabajador o contratista, pero su vinculación o contrato
no superó 90 días continuos o discontinuos dentro del periodo.
Para el periodo gravable 2023, la norma
cambió de manera favorable para el contribuyente. La nueva redacción del
parágrafo 5° del Art. 206 del ET es la siguiente: La exención prevista en el
numeral 10 también procede en relación con las rentas de trabajo que no
provengan de una relación laboral o legal y reglamentaria.
¿Cuál es el cambio? Sencillo, no existe
ningún requisito; basta con lo que le convenga al contribuyente. Este cambio
fue reglamentado por el Decreto 2231 de 2023 en su artículo 6°, que modificó el
inciso 2° del artículo 1.7.1.20.5 del DUT en los siguientes términos: Los
contribuyentes que perciban rentas de trabajo que no provengan de una relación
laboral o legal y reglamentaria podrán detraer los costos y gastos que cumplan
con los requisitos previstos en el Estatuto Tributario para su procedencia,
siempre y cuando no hayan optado por la renta exenta de que trata el numeral 10
del artículo 206 del Estatuto Tributario.
Al haber mencionado el Decreto 2231 de 2023,
es necesario precisar que la obligación que contiene dicho decreto de mencionar
bajo la gravedad de juramento si se utilizarán costos o no, no es para la
depuración del impuesto sobre la renta, sino para la depuración de la retención
en la fuente.
Hasta aquí termina la primera historia,
donde, sin lugar a dudas, todo es pacífico. Sigue otra historia, la de terror:
¿Qué es una renta de trabajo que no proviene de una relación laboral?
La respuesta a este interrogante siempre ha
sido, es y será: de acuerdo con el artículo 103 del ET, es la compensación por
servicios personales sin que exista una relación laboral. Ante esa respuesta,
es absolutamente necesario preguntarnos: ¿Qué es una compensación por servicios
personales?
Algunos autores han manifestado que las
compensaciones por servicios personales constituyen la contraprestación
generada por la actividad, labor o trabajo prestado directamente por una
persona natural, sin importar su denominación o forma de remuneración. De esta
definición, podría decirse que la compensación es el pago (sin importar la
forma o el medio) y el servicio personal es aquel que se presta directamente.
El problema es que esta definición de compensación
de servicios personales se encontraba en el texto original del artículo
1.2.1.20.3 del Decreto 1635 de 2016. En dicho artículo, se prohibía incurrir en
costos y vincular a dos o más personas a la actividad por un término de 90
días, so pena de no ser considerada una compensación de servicio personal.
Naturalmente, tal definición no existe hoy en nuestro ordenamiento jurídico.
Ante lo anterior, es válido preguntarnos: si
James es contador público y tiene como asistente contable a Messi atendiendo al
cliente “La próxima ganamos SAS”, ¿por no estar prestando directamente el
servicio, deja de ser una renta de trabajo y se convierte en una renta no
laboral?
En el concepto DIAN 971 del 30 de junio de
2021 la administración resolvió esta duda así: “Así, para este despacho,
el artículo 103 ibídem es claro en indicar los ingresos que componen las rentas
de trabajo que hacen parte de la cédula general, sin que hagan parte como
criterio de su clasificación las condiciones de tiempo y número de trabajadores
o contratistas asociados a la actividad.”
Por lo anterior, incluso si James tiene a Di
María, Emiliano Martínez y a todos los 42 millones de argentinos como
asistentes contables, su renta seguirá siendo una renta de trabajo. Esto deja
mal parada la definición anterior de compensación de servicios personales.
De repente, usted podría estar pensando:
“Este tipo sí se complica la vida, es renta de trabajo donde prima lo
intelectual sobre lo material”. Pero no, el artículo 103 del ET no hizo tal
distinción y si no lo hace la norma, no le es dado hacerlo al intérprete.
Vale la pena mencionar que hasta el 2022 el
artículo 336 del ET, en su último inciso, rezaba: “En estos mismos términos
también se podrán restar los costos y gastos asociados a rentas de
trabajo provenientes de honorarios o compensaciones por servicios
personales, en desarrollo de una actividad profesional independiente”. Con
la Ley 2277 de 2022, el texto subrayado cambió a: “que no provengan de una
relación laboral o legal y reglamentaria”.
De tal forma que es más claro desde el 2023
que no es posible hablar de rentas de trabajo de forma exclusiva con servicios
cualificados en donde prime lo intelectual sobre lo material.
¿Cómo podríamos definir lo que es una
compensación de servicio personal, teniendo en cuenta que no existe una
definición, que no está asociada con tener o no personas vinculadas y tampoco
con el factor intelectual sobre el material?
El numeral 6 del artículo 24 del Estatuto
Tributario también contempla la expresión “compensación por servicios
personales” y en el año 2005, mediante concepto 078425, la administración
tributaria concluyó que es la contraprestación que obtiene una persona natural
con o sin vínculo laboral, por concepto del cumplimiento de la obligación
de hacer, llámese salarios, prestaciones sociales, viáticos, gastos de
representación, honorarios y comisiones.
En interpretación de la obligación de hacer
contenida en el Código Civil, la Corte Suprema de Justicia ha reiterado que
pertenecen las prestaciones que consisten en la realización de una actividad
diferente de la entrega de una cosa.
¿Un servicio de transporte es un servicio
personal y, por consiguiente, una renta de trabajo que no proviene de una
relación laboral? ¿El trabajo de una chica webcam es una renta de trabajo? ¿Lo
que hace un influencer es una renta de trabajo?
En el ejercicio de asumir una posición
personal frente al evidente vacío normativo, nuestra interpretación es que
cualquier servicio en el que el factor protagonista sea la obligación de hacer
por parte de una persona natural, ya sea de servicios calificados o no
calificados, sin importar que en ella prime lo intelectual sobre lo material,
ni que en el cumplimiento de la obligación intervengan personas vinculadas con
el obligado a hacer, y siempre que no exista vínculo laboral, será considerada
una renta de trabajo que no proviene de una relación laboral. De tal forma que
el interrogante a todas las preguntas anteriores y cualquiera parecida es: sí,
son una renta de trabajo.
En el 2016, cuando las normas de depuración
tenían en cuenta otros elementos como trabajadores independientes o por cuenta
propia que no vale la pena recordar, la DIAN manifestó en el Oficio 20878 de 2016 lo
siguiente: “el artículo 1o del Decreto 3032 de 2013 definió el servicio
personal como ‘toda actividad, labor o trabajo prestado directamente por una
persona natural, que se concreta en una obligación de hacer, sin importar que
en la misma predomine el factor material o intelectual, y que genera una
contraprestación en dinero o en especie, independientemente de su denominación
o forma de remuneración’; de modo que, es evidente que el servicio de
transporte de carga, en la medida que lo presta una persona natural, es un
servicio personal”.
Esta referencia doctrinal es importante
porque lo que antes conocíamos para efectos fiscales como independientes o por
cuenta propia bien podrían, en algunos casos, calificarse hoy en rentas de
trabajo que no provienen de una relación laboral.
Un resumen en este punto es necesario para
concretar la idea. Será una renta de trabajo que no proviene de una relación
laboral siempre que: a) No exista relación laboral, b). La obligación
protagonista sea la de hacer, b) La obligación de hacer esté en cabeza de una
persona natural, c). No importa si vincula a otras personas naturales para
cumplir con su obligación o emplea elementos materiales, y d). Exista una
remuneración de cualquier forma.
Poder clasificar una renta como de trabajo no
es un tema menor, primero porque eventualmente podría optar por depurar su base
con la renta exenta del 25%, renunciando a sus costos. Pero también porque, aun
utilizando costos, podría hacer uso de deducciones propias de las rentas de
trabajo, como lo son dependientes económicos y medicina prepagada.
Fuente: https://www.impuestosconbotas.com/2024/07/15/rentas-de-trabajo-en-el-impuesto-sobre-la-renta/
